所得稅會(huì)計(jì)處理的“花花世界”，你們暈乎了嗎？
上期，湯姆貓和大家分享了關(guān)于不超過5000元固定資產(chǎn)賬務(wù)處理的問題。于是乎，不超過5000元的問題解決了，新的問題又來(lái)了，這幾天本貓被咨詢忙壞了，比如：
A：貓兄，你說的大致我理解了，只是，什么遞延所得稅，這是個(gè)什么東東？
B：貓啊，文章我看了，有些沒整明白，暫時(shí)性差異？什么意思？為什么叫暫時(shí)性？
C：大貓，你那個(gè)遞延所得稅，我們以前沒聽說過呀？是新政策嗎？
……
遞延所得稅的概念確實(shí)比較難懂，當(dāng)年本貓念會(huì)計(jì)學(xué)的時(shí)候，依稀記得，書本上講的還是“應(yīng)付稅款法”。應(yīng)付稅款法，即是用“會(huì)計(jì)利潤(rùn)±納稅調(diào)整”后的應(yīng)納稅所得額乘以所得稅稅率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)交所得稅，該方法甚至被沿用至今。但是，在實(shí)際工作中，如果依照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則嚴(yán)格進(jìn)行賬務(wù)處理的話，尤其是充分遵循會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中的謹(jǐn)慎性原則，那么，就非常容易產(chǎn)生會(huì)計(jì)與稅法的差異，也就會(huì)形成遞延所得稅。
蘇州公司注冊(cè)價(jià)格可咨詢財(cái)貓?jiān)疲?/span>
本篇內(nèi)容略微繞腦，因此，我們暫時(shí)繞開法規(guī)，以實(shí)際工作中經(jīng)常遇見的事例進(jìn)行探討。
我們先來(lái)說說什么是準(zhǔn)則與稅法的差異。
①如果準(zhǔn)則和稅法從來(lái)就沒有差異，那么：
“蘿卜頭公司”應(yīng)納所得稅=100萬(wàn)元*25%=25萬(wàn)元；
“洋蔥頭公司”應(yīng)納所得稅=100萬(wàn)元*25%=25萬(wàn)元。
聰明的各位會(huì)計(jì)朋友肯定就會(huì)想，蘿卜頭公司發(fā)生了1萬(wàn)元的稅收滯納金支出，卻抵扣了2500元（1萬(wàn)元*25%）的企業(yè)所得稅，實(shí)際的處罰力度是打了七五折的；這對(duì)于老實(shí)經(jīng)營(yíng)的洋蔥頭公司是不公平的。
所以，為了不讓違法支出反而還能抵稅的不公平的存在，稅法就規(guī)定了，稅收滯納金支出不得稅前扣除。也就出現(xiàn)了如下的處理：
②準(zhǔn)則和稅法存在差異，那么：
“蘿卜頭公司”應(yīng)納所得稅=（100+1）萬(wàn)元*25%=25.25萬(wàn)元；
“洋蔥頭公司”應(yīng)納所得稅=100萬(wàn)元*25%=25萬(wàn)元。
1萬(wàn)元稅收滯納金不得稅前扣除，充分體現(xiàn)了稅收公平的原則。但是，這1萬(wàn)元支出實(shí)實(shí)在在是企業(yè)支付的，根據(jù)準(zhǔn)則要求，確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外支出；根據(jù)稅法要求，不得作為支出在稅前扣除。因此，也就產(chǎn)生了準(zhǔn)則與稅法的差異，這種差異是永久的（稅法不會(huì)規(guī)定稅收滯納金支出在以后年度可以稅前扣除），因此被稱為：永久性差異（非暫時(shí)性差異）。永久性差異不確認(rèn)遞延所得稅。
有了永久性差異，自然有與之對(duì)應(yīng)的暫時(shí)性差異，何為暫時(shí)性差異，待本貓繼續(xù)往下說。
菠菜公司2016年末應(yīng)收賬款余額200萬(wàn)元（年初為0），經(jīng)公司確認(rèn)，其中有10萬(wàn)元很可能無(wú)法收回，遵循謹(jǐn)慎性原則，計(jì)提了10萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。計(jì)提壞賬后，菠菜公司本年利潤(rùn)500萬(wàn)元。稅法規(guī)定：企業(yè)應(yīng)在損失實(shí)際發(fā)生時(shí)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后允許稅前扣除。
由此可見，菠菜公司2016年末，計(jì)提的10萬(wàn)元壞賬準(zhǔn)備金，在計(jì)算當(dāng)年應(yīng)納稅所得額時(shí)，不得扣除；但在實(shí)際發(fā)生時(shí)，經(jīng)稅局審核后允許扣除。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備是遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，實(shí)際發(fā)生前不得扣除是遵循稅法的要求；在最終壞賬真實(shí)發(fā)生的一刻，準(zhǔn)則和稅法又同時(shí)準(zhǔn)予扣除，這就是準(zhǔn)則和稅法的暫時(shí)性差異。
總結(jié)：一般情況下，永久性差異不確認(rèn)遞延所得稅，暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅。本文所講的所得稅會(huì)計(jì)處理，均指暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅。
我們大致明白了準(zhǔn)則與稅法的差異問題及分類，接下來(lái)，我們以一張圖來(lái)了解一下所得稅的處理方法：
我們過去的所得稅處理方法，就如本貓先前講的那樣，都屬于應(yīng)付稅款法；隨著時(shí)代的進(jìn)步，應(yīng)付稅款法由于把本期與以后年度的應(yīng)交所得稅均一同確認(rèn)為本期的所得稅費(fèi)用，造成當(dāng)期損益的偏差。因此，更加優(yōu)秀的“納稅影響會(huì)計(jì)法”應(yīng)運(yùn)而生，由于“利潤(rùn)表債務(wù)法”確認(rèn)所得稅費(fèi)用及其復(fù)雜和繁瑣，因此，在實(shí)際工作中，均使用“資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法”確認(rèn)所得稅費(fèi)用。
說到資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，我們要先明白兩個(gè)概念：遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債。
遞延所得稅資產(chǎn)，就是未來(lái)預(yù)計(jì)可以用來(lái)抵稅的資產(chǎn)，是根據(jù)可抵扣暫時(shí)性差異及適用稅率計(jì)算、影響（減少）未來(lái)期間應(yīng)交所得稅的金額。
遞延所得稅負(fù)債，就是未來(lái)預(yù)計(jì)應(yīng)繳納稅款的負(fù)債，是根據(jù)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異及適用稅率計(jì)算、影響（增加）未來(lái)期間應(yīng)交所得稅的金額。
聽完是不是有點(diǎn)一頭霧水的感覺呢？本貓還是舉兩個(gè)典型的例子來(lái)說明吧！
首先沿用菠菜公司的案例。
案例一：菠菜公司2016年末應(yīng)收賬款余額200萬(wàn)元（年初為0），經(jīng)公司確認(rèn)，其中有10萬(wàn)元很可能無(wú)法收回，遵循謹(jǐn)慎性原則，計(jì)提了10萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。計(jì)提壞賬后，菠菜公司本年利潤(rùn)500萬(wàn)元。稅法規(guī)定：企業(yè)應(yīng)在損失實(shí)際發(fā)生時(shí)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后允許稅前扣除。（所得稅稅率25%）
①、計(jì)提壞賬準(zhǔn)備
借：資產(chǎn)減值損失 100000
貸：壞賬準(zhǔn)備 100000
計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后、應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值=200萬(wàn)元-10萬(wàn)元=190萬(wàn)元；
應(yīng)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)=200萬(wàn)元（稅法不認(rèn)可壞賬準(zhǔn)備）。
資產(chǎn)賬面價(jià)值＜資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異10萬(wàn)元（200萬(wàn)元-190萬(wàn)元），確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)2.5萬(wàn)元（10萬(wàn)元*25%）。
②、計(jì)提所得稅并確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)
借：所得稅費(fèi)用 1250000
遞延所得稅資產(chǎn) 25000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 1275000 【（500萬(wàn)元+10萬(wàn)元）*25%】
遞延所得稅資產(chǎn)25000元，在實(shí)際發(fā)生壞賬損失，并經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后準(zhǔn)予抵扣應(yīng)交所得稅。
③、壞賬實(shí)際發(fā)生時(shí)
借：銀行存款 1900000
壞賬準(zhǔn)備 100000
貸：應(yīng)收賬款 2000000
假設(shè)發(fā)生壞賬當(dāng)年，菠菜公司會(huì)計(jì)利潤(rùn)仍舊為500萬(wàn)元，不存在其他調(diào)整事項(xiàng)。
④、計(jì)提發(fā)生壞賬當(dāng)年所得稅
借：所得稅費(fèi)用 1250000 （500萬(wàn)元*25%）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 1250000
⑤、繳納企業(yè)所得稅
借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 1250000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 25000
銀行存款 1225000
案例二：香瓜公司外購(gòu)的固定資產(chǎn)2016年計(jì)提折舊1200元，購(gòu)入原值6000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，凈殘值為0，采用年限平均法計(jì)提折舊。稅法規(guī)定，類似固定資產(chǎn)可3年計(jì)提折舊，稅法2016年折舊2000元。2016年會(huì)計(jì)利潤(rùn)10000元，不存在其他調(diào)整事項(xiàng)。（所得稅稅率25%）
固定資產(chǎn)賬面價(jià)值4800元（6000元-1200元）＞固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)4000元（6000元-2000元），產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異800元，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債200元（800元*25%）
①、計(jì)提折舊
借：管理費(fèi)用等 1200
貸：累計(jì)折舊 1200
②、計(jì)提所得稅并確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債
借：所得稅費(fèi)用 2500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 2300 【（10000-800）*25%】
遞延所得稅負(fù)債 200
從表中可以看出，2019年起，稅法折舊已經(jīng)提完。假設(shè)當(dāng)年會(huì)計(jì)利潤(rùn)仍舊為10000元，計(jì)提所得稅分錄為：
借：所得稅費(fèi)用 2500
遞延所得稅負(fù)債 300
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 2800 【（10000+1200）*25%】
最終，表中會(huì)計(jì)與稅法金額一致，也不存在差異，因此，該種差異稱為暫時(shí)性差異，可以理解為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)時(shí)效性的差異，但是，兩者最終將趨同。
最后，我們來(lái)總結(jié)一下，暫時(shí)性差異與遞延所得稅的確認(rèn)。
1、確定產(chǎn)生暫時(shí)性差異的項(xiàng)目；
2、確定資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值及計(jì)稅基礎(chǔ)；
3、計(jì)算暫時(shí)性差異的期末余額；
4、確認(rèn)該項(xiàng)暫時(shí)性差異為可抵扣暫時(shí)性差異或應(yīng)納稅暫時(shí)性差異；
5、一般情況下，可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)納稅暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債；
6、年度終了，根據(jù)當(dāng)年實(shí)際情況，選擇計(jì)提或沖回遞延所得稅。
遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債均為資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。
目前，準(zhǔn)則和稅法并沒有強(qiáng)制要求企業(yè)使用復(fù)雜的納稅影響會(huì)計(jì)法，企業(yè)更多的是仍舊在使用應(yīng)付稅款法。不過，從核算準(zhǔn)確性來(lái)講，納稅影響會(huì)計(jì)法更為精準(zhǔn)，上市公司或者有上市等進(jìn)一步打算的公司終將采取該種方法。
本節(jié)內(nèi)容還需多多消化和理解，歡迎大家積極參與討論，湯姆貓?jiān)诜窒磉^程中，如有異議的，歡迎大家批評(píng)指正。此處本貓推薦我們辦稅總動(dòng)員7月線下課，特邀注會(huì)與律師的“四師”教授、征管與稽查的“雙料”能手、理論與實(shí)操的特訓(xùn)導(dǎo)師——傅老師，主講《“金三”背景下，企業(yè)如何應(yīng)對(duì)和防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)》，識(shí)別下圖二維碼，或點(diǎn)擊右下角“閱讀原文”了解課程大綱及老師介紹！
